Spółka z o.o. wykorzystuje w działalności gospodarczej budynek użytkowy (magazyn-środek trwały), który wymaga gruntownego remontu. Zakres prac obejmie remont całego dachu, wymianę okien, instalacji elektrycznej oraz podłóg. Do celów bilansowych koszty prac remontowych zostaną rozłożone w czasie poprzez rozliczenia międzyokresowe czynne. W którym momencie należy natomiast zaliczyć te koszty do kosztów podatkowych? Czy trzeba je rozliczać w czasie?
Wydatki na remont składnika majątku są kosztami uzyskania przychodów w dacie zarachowania w księgach i nie trzeba ich rozliczać w czasie.
Jak należy wnioskować z treści pytania, charakter zaplanowanych prac nie mieści się w pojęciu ulepszenia środka trwałego, przez które rozumie się jego przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na wymienione przedsięwzięcia w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania. Wzrost ten mierzy się w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Skutkiem zakwalifikowania danych wydatków do kosztów mających na celu ulepszenie składnika majątku jest konieczność podwyższenia o te wydatki jego wartości początkowej i w konsekwencji rozliczania kosztów ulepszenia poprzez odpisy amortyzacyjne.
Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia w rozstrzyganym przypadku. Jak wynika z treści pytania, pomimo że budynek zostanie poddany gruntownemu remontowi, to zaplanowane prace mają na celu jedynie odtworzenie stanu pierwotnego obiektu, pogorszonego w trakcie jego eksploatacji. W wyniku przeprowadzonych prac nie nastąpi zmiana wartości użytkowej budynku. W rezultacie wydatki na realizację robót remontowych nie będą musiały być rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne.
Bez wątpienia koszty remontu budynku wykorzystywanego na potrzeby firmy stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop. Ponieważ nie mają one bezpośredniego związku z konkretnym przychodem, należy je uznać za tzw. koszty pośrednie. Takie rozróżnienie ma zasadnicze znaczenie dla momentu odniesienia ich do kosztów uzyskania przychodów.
Koszty pośrednio związane z przychodem są ujmowane w rozliczeniach podatkowych na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4d updop, tj. w dacie poniesienia. Jeśli jednak dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Co należy przyjąć za datę poniesienia? Ustawodawca w art. 15 ust. 4e updop mówi, że datą tą (z nieistotnym tu zastrzeżeniem) jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Przy czym zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych, przepis art. 15 ust. 4e updop należy interpretować w ten sposób, że dniem poniesienia kosztu jest data, pod którą dany wydatek został ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim został dokonany zapis księgowy (patrz ramka).
Z interpretacji organu podatkowego
„W zakresie wszelkich wydatków stanowiących na gruncie ustawy o CIT pośrednie koszty uzyskania przychodów, które w momencie poniesienia, dla celów księgowych, są ujmowane na innych kontach niż kosztowe (tj. nie są księgowane jako koszt), podatnik jest uprawniony do rozpoznania ich w kosztach podatkowych w dacie, pod którą dany wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim zostanie dokonany zapis księgowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Należy bowiem zauważyć, że istnieje taka grupa wydatków (kosztów) poniesionych przez podatnika, które stanowią koszt poniesiony w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, a rachunkowo nie będą ujęte na koncie kosztowym wcale albo będą ujęte z opóźnieniem.
W świetle powyższego należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych (tj. ujęcie danego wydatku »jako koszt« w księgach rachunkowych – ujęcie wydatku na koncie kosztowym) nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT”.
(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 lutego 2021 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.559.2020.1.MMU)
W rezultacie wydatki, o których mowa w treści pytania powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo (z uwagi na ich charakter nie można ich potraktować jako kosztów dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy), w dacie ich poniesienia. Z kolei za dzień poniesienia należy uznać datę, pod którą analizowane wydatki zostały ujęte w księgach rachunkowych spółki. Prawidłowości takiego postępowania nie niweczy fakt, że do celów bilansowych koszty te będą rozliczane w czasie.
Źródło: gofin.pl, Przegląd Podatku Dochodowego nr 17 (545) z dnia 1.09.2021, strona 19
