Spółka z o.o. wybrała jako formę opodatkowania estoński CIT. Czy równowartość dochodu odpowiadającego „ukrytym zyskom” i wydatkom niezwiązanym z działalnością gospodarczą podlega dwukrotnemu opodatkowaniu?
Z dniem 1 stycznia 2021 r. wprowadzony został do przepisów ustawy o PDOP nowy, alternatywny w stosunku do dotychczasowego, model opodatkowania podatkiem dochodowym, potocznie zwany estońskim CIT. W przepisach ustawy o PDOP ustawodawca nazwał ten model opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Według przyjętych przez ustawodawcę założeń, główną korzyścią stosowania tego modelu opodatkowania jest odroczenie momentu opodatkowania spółki podatkiem dochodowym do czasu dystrybucji przez taką spółkę jej zysku na rzecz wspólników (akcjonariuszy), przy czym dystrybucja tego zysku na rzecz wspólników (akcjonariuszy) obejmuje zarówno wypłatę tym podmiotom dywidendy, jak również wypłatę przez spółkę zysku w innych, mniej bezpośrednich formach. Zysk pozostawiony w spółce, w tym przeznaczony na inwestycje, w przypadku stosowania ryczałtu od dochodów spółek nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
W art. 28m ustawy o PDOP określono, co jest przedmiotem opodatkowania estońskim CIT. Zgodnie z tymi przepisami za podlegający opodatkowaniu tym podatkiem uważa się dochód odpowiadający wysokości zysku netto spółki, wypracowanego w okresie opodatkowania estońskim CIT, w części, w jakiej zysk ten – uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto – został przeznaczony:
- do wypłaty wspólnikom albo akcjonariuszom (dochód z tytułu podzielonego zysku), w tym w postaci zaliczki na dywidendę lub
- na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat).
Ponadto za taki podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochód ustawa o PDOP uznaje m.in. dochód z tzw. ukrytych zysków oraz dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PDOP).
Za dochód z ukrytych zysków – zgodnie z treścią art. 28m ust. 3 ustawy o PDOP – uważa się dochód odpowiadający wartości świadczeń spółki wymienionych w tym przepisie, których bezpośrednim lub pośrednim beneficjentem jest jej wspólnik albo akcjonariusz bądź podmiot bezpośrednio lub pośrednio powiązany ze spółką lub z jej wspólnikiem (akcjonariuszem), z wyłączeniem jednak świadczeń, wydatków i odpisów, wymienionych w art. 28m ust. 4 tej ustawy. Do „ukrytych zysków” ustawa zalicza m.in. 50% wydatków i odpisów amortyzacyjnych związanych z używaniem samochodów osobowych, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.
W ustawie o PDOP brak jest szczegółowej definicji wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Jak jednak wynika z opublikowanych w dniu 23 grudnia 2021 r. przez Ministerstwo Finansów „Objaśnień do Ryczałtu od dochodów spółek”, przy kwalifikacji ponoszonych wydatków do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą:
„(…) można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu, jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego”. (…)
Termin zapłaty podatku a podwójne opodatkowanie dochodu
Z uwagi na przyjęty w ustawie o PDOP termin zapłaty podatku od dochodu odpowiadającego wartości ukrytych zysków i od dochodu odpowiadającego wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, poniesiono wydatek lub wykonano świadczenie – może dochodzić do sytuacji, w której w tym samym roku obrotowym podatnik zapłaci:
- podatek od dochodu z tytułu podzielonego zysku uzyskanego w poprzednim roku obrotowym oraz
- podatek od dochodu z tytułu ukrytych zysków lub od dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
Powyższe nie oznacza jednak dwukrotnego opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów podatnika stosującego estoński CIT. Co do zasady bowiem wartość świadczeń, wydatków i odpisów stanowiących ukryte zyski oraz wartość wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, podlega zaliczeniu do rachunkowych kosztów obniżających wynik finansowy (zysk) jednostki. Tym samym ich równowartość nie jest uwzględniana w wysokości osiągniętego przez jednostkę zysku; nie powoduje zwiększenia tego zysku, lecz obniża jego wysokość. Równowartość tych wydatków nie będzie zatem podlegać ponownemu opodatkowaniu ani podatkiem od dochodu z tytułu podzielonego zysku, ani podatkiem od dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat.
Źródło: gofin.pl, Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno – Finansowych nr 16 (1131) z dnia 1.06.2022
