Koszty pracownicze stosowane przez płatnika

Obliczając zaliczkę na podatek dochodowy od pracowniczych należności, pracodawca zasadniczo powinien w jej kalkulacji uwzględnić tzw. pracownicze koszty uzyskania przychodów. W zależności od okoliczności mogą to być koszty zryczałtowane, w tym podstawowe i podwyższone, lub koszty procentowe. Ustawodawca przewidział też sytuacje, w których pracodawca w ogóle nie stosuje kosztów.

Zryczałtowane koszty miesięczne

Miesięczne tzw. koszty pracowni- cze, określone w art. 22 ust. 2 ustawy o pdof (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), przysługują osobie uzyskującej przychody ze stosunku pracy niezależnie od tego, czy i w jakim wymiarze świadczyła w danym miesiącu pracę oraz czy poniosła ona jakiekolwiek wydatki z tego tytułu, np. na dojazd do pracy. Wysokość tzw. zryczałtowanych kosztów pracowniczych, które pracodawca jako płatnik pdof może uwzględniać przy obliczaniu zaliczki na podatek wynika odpowiednio z art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 ustawy o pdof. Płatnik nie jest zatem uprawniony, na etapie wyliczania zaliczki na podatek, do stosowania jako kosztów wydatków faktycznie poniesionych przez pracownika. Możliwość taką ma sam pracownik w zeznaniu rocznym w oparciu o art. 22 ust. 11 ustawy o pdof. Zryczałtowane miesięczne koszty pracownicze wynoszą w wysokości podstawowej 250 zł i podwyższonej 300 zł.

• Koszty podstawowe

W celu stosowania przez pracodawcę kosztów podstawowych, pracownik nie musi składać żadnego oświadczenia. W danym miesiącu do wypłaty z jednej umowy o pracę stosuje się koszty w pojedynczej wysokości (niezależnie od tego, ile wypłat w tym miesiącu ma miejsce). Gdy jednak pracownik ma z danym pracodawcą zawartych więcej umów, wówczas koszty przysługują odrębnie z tytułu każdej zawartej umowy o pracę. Stąd, gdy w danym miesiącu pracownik uzyska przychód np. z dwóch odrębnych umów, to płatnik, ustalając mu zaliczkę na podatek, zastosuje koszty w podwójnej wysokości (przykład). Podobnie jest, gdy dana osoba ma zawarte dwie umowy, ale z różnymi pracodawcami. Wówczas każdy z nich, ustalając zaliczkę na podatek, zasadniczo stosuje miesięczne koszty.

• Koszty podwyższone

Aby pracodawca stosował zryczałtowane pracownicze koszty w podwyższonej wysokości, pracownik powinien mu złożyć oświadczenie, w którym stwierdzi, że spełnia łącznie warunki określone w art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o pdof. Z przepisu tego wynika, że podwyższone koszty przysługują pracownikowi, którego miejsce zamieszkania (stałe lub czasowe) jest położone poza miejscowością, w której znajduje się dany zakład pracy, oraz który nie uzyskuje dodatku za rozłąkę. Pracownik oświadczenie o spełnianiu tych warunków składa na piśmie albo w inny przyjęty u danego płatnika sposób, czyli przykładowo poprzez kadrowo-płacowy system elektroniczny (art. 31a ust. 1 ustawy o pdof). Oświadczenie to może być też złożone na formularzu PIT-2, co wynika z art. 31a ust. 2 ustawy o pdof.

Koszty podwyższone, podobnie jak podstawowe, przysługują z tytułu każdej odrębnie zawartej umowy o pracę bez względu na to, czy umowy te zostały zawarte z kilkoma czy jednym pracodawcą. W efekcie, będąc zatrudnionym u dwóch pracodawców, podatnik, o ile w obu przypadkach spełnia ustawowe warunki, może każdemu z nich złożyć oświadczenie o stosowanie kosztów w wysokości 300 zł.

Gdy pracownik spełnia kryteria zastosowania kosztów podwyższonych, omawiane oświadczenie może złożyć w dowolnym czasie. Pracodawca jako płatnik pdof zobowiązany jest uwzględniać złożone mu oświadczenie najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym je otrzymał. Jednocześnie płatnik nie ma uprawnień do korygowania kosztów wstecz.

Raz złożone oświadczenie w omawianej kwestii jest skuteczne i obowiązuje w latach następnych. Dopiero gdy stan faktyczny z niego wynikający ulega zmianie, podatnik ma obowiązek zawiadomić o tym fakcie zakład pracy. Wówczas płatnik zaprzestanie stosowania podwyższonych kosztów i będzie je uwzględniał w wysokości podstawowej.

Co równie ważne, podwyższone koszty przysługują pracownikowi bez względu na odległość między miejscowością zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zakład pracy. Nie ma tu też znaczenia, w jaki sposób pracownik przemieszcza się pomiędzy miejscem zamieszkania a zakładem pracy (pieszo, środkiem komunikacji miejskiej, PKP, PKS, własnym samochodem).

• Rezygnacja z kosztów zryczałtowanych

Na gruncie pdof funkcjonuje także rozwiązanie pozwalające płatnikowi na zaniechanie stosowania miesięcznych tzw. kosztów pracowniczych. Z przepisu art. 32 ust. 6 ustawy o pdof wynika, że pracownik może zrezygnować ze stosowania przez płatnika przy obliczaniu zaliczki na pdof zryczałtowanych kosztów – i to zarówno podstawowych jak i podwyższonych – składając odpowiedni wniosek przewidziany w formularzu PIT-2. Wniosek o niestosowanie pracowniczych kosztów jest przy tym ważny aż do momentu jego wycofania przez podatnika.

Koszty określone procentowo

Szczególne uregulowania w zakresie kosztów dotyczą pracowników będących twórcami korzystającymi z praw autorskich w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509) lub rozporządzających tymi prawami. W odniesieniu do tej części wynagrodzenia, która przysługuje pracownikowi za faktycznie wykonane prace twórcze, płatnik może stosować 50% koszty uzyskania przychodów (art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o pdof). Warto dodać, że w rozliczeniu za rok wysokość tych kosztów nie może przekroczyć górnej granicy pierwszego progu skali podatkowej, czyli obecnie 120.000 zł. Pracownik uprawniony do ich stosowania ma jednak prawo z nich zrezygnować. Rezygnacja jest skuteczna, gdy złoży on płatnikowi oświadczenie w tym zakresie (art. 32 ust. 8 ustawy o pdof). W tym celu może wykorzystać formularz PIT-2. Od 2023 r. złożone oświadczenie obowiązuje do odwołania. Ponadto od tego roku w przypadku wniosku o niestosowanie kosztów autorskich płatnik pdof zobowiązany jest do zaprzestania ich uwzględniania przy obliczaniu zaliczki na pdof najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten wniosek otrzymał.

Koszty po ustaniu zatrudnienia

Po ustaniu zatrudnienia, zgodnie z art. 31a ust. 7 ustawy o pdof, pracodawca jako płatnik pdof, obliczając zaliczki od przychodu z tego stosunku prawnego, zobowiązany jest uwzględnić tylko niektóre oświadczenia i wnioski złożone przez pracownika w trakcie zatrudnienia. Należą do nich pracowniczy wniosek o niestosowanie kosztów uzyskania przychodów (podstawowych lub podwyższonych) oraz oświadczenie o rezygnacji z 50% kosztów uzyskania przychodów.

Źródło: gofin.pl, Gazeta Podatkowa nr 52 (2031) z dnia 29.06.2023

Autor: Agata Cieśla